輸入関税調査で関税当局とのトラブルを避けるには

　本年5月21日に、東京地裁が、輸入豚肉の差額関税制度を悪用した146億円の脱税事件について、懲役3年10月の実刑判決を下した事件（控訴中）など、国産に比べて安い外国産豚肉を輸入する業者が、国際協議で設定された基準価格との差額を過少に申告して摘発される事件が相次いでいる。豚肉のように刑事事件にまで発展するのはごく一部だが、輸入関税の申告をめぐっては、外国での価格算定や納税義務者（輸入者）の認定で輸入業者と関税当局の見解が異なって紛争になるケースが少なくないとされる。荒井喜美弁護士が、関税法の申告納税制度、事後調査と制裁のメカニズムを詳細に解説し、輸入実務に際しての注意点を指摘する。

　関税－税関対応時の留意点
　　～輸入調査・事後調査、各種制裁の概観と共に～

西村あさひ法律事務所
　　弁護士　荒井　喜美

　■ はじめに

　海外からの輸入貨物に賦課する関税額について、関税法は、原則として、納税義務者(輸入者)が納税すべき税額を申告する制度(以下｢申告納税制度｣という。)を採用している(関税法第6条の2第1項第1号)。この申告納税制度は、納税義務者(輸入者)が適正な申告をすることを前提にしているため、貨物の輸入時に行われる輸入調査では、主に、輸入した貨物の引取りに関する事項が調査され、適正な納税申告に関する事項については、事後調査に委ねられることになる。そして、事後調査によって、不適切な関税申告の事実が判明すると、納税義務者(輸入者)は、不足する関税の納付を求められるとともに、事案に応じて、過少申告加算税、無申告加算税又はこれに代わる重加算税を課されたり、刑事罰を科されたりすることになる。

　事後調査が始まると、納税義務者(輸入者)は、税関から、必要資料の提供や、様々な質問や指摘を受け、それに対する回答や見解を求められる。しかし、税関の質問や指摘は、常に正しいとは限らない。納税義務者(輸入者)と海外法人との間に複雑な資本関係が存在したり、関税額の算定に用いた価格算定方式が複雑であった場合などには、税関が、誤った事実認識に基づき、不適当な指摘をする可能性も否定できないからである。

　また、納税義務者(輸入者)が、関税額について誤った申告をすると、関税法が定める制裁が課されることになるが、その制裁の内容は、納税義務者(輸入者)たる企業にとって厳しい内容になることもある。

　そのため、納税義務者(輸入者)たる企業は、事後調査において、税関の指摘等に疑問を感じた場合には、不要な制裁を回避するためにも、慎重な対応を採ることが必要となる。そこで、本稿では、税関による輸入調査、事後調査の概要や、不適正な関税申告をした場合の制裁等を概観した上で、税関による事後調査において留意すべきことを述べることとする。

　■ 輸入調査の概要

　輸入調査では、輸入(納税)申請書類等の審査(以下｢輸入審査｣という。)と現品検査(以下｢輸入検査｣という。)が行われる。輸入審査とは、輸入(納税)申請書類の内容に関する書類審査のことをいい、輸入(納税)申請書類について、主に、その記載内容の正確性、輸入禁制品の有無、原産地表示の適格性等を審査するものである。輸入検査とは、輸入(納税)申請書類に記載されている貨物に対して行う現品検査のことをいい、主に、関税法第70条第1項又は第2項に規定されている他法令の許可、承認等の要件その他輸入許可の要件を充足しているか否かなどを調査するものである。

　そして、輸入調査の対象は、(1)貨物の引取りに関する事項、(2)納税に関する事項に大別される。貨物の引取りに関する事項とは、輸入貨物が輸入禁制品に該当しないか、法令上必要とされる輸入許可要件を充足しているかといった、輸入(納税)申告書に記載されている貨物自体に関する事項である。ただし、関税額の確定については、原則として、申告納税制度が採用されているため、輸入調査では、主に、(1)貨物の引取に関する事項について調査が行われ、(2)納税に関する事項については、著しい疑義がある場合を除き、輸入許可後の事後調査において調査が実施されている。

　■ 事後調査の概要

　通関手続に割かれる時間は短く、また、通関手続においては、納税義務者(輸入者)による適正な申告を前提とする申告納税制度が採用されているため、通関手続の中で、納税申告に誤りがあることが発見されない場合もある。そこで、税関は、納税申告の内容について、法令等に照らし適切であったか否かを調査するために、事後調査を実施している。

　事後調査では、税関職員には、輸入者、通関業者その他関係者に対して質問をする権限、貨物についての帳簿書類等その他物件を検査する権限などが認められている(関税法105条第1項第6号)。ただし、実務上は、アポ取りや資料の準備などを納税義務者(輸入者)に要請する必要があるため、任意の協力要請によって調査を実施する場合が多いようである。

　納税義務者(輸入者)が、税関職員による事後調査を拒否する行為、妨げる行為、虚偽の陳述や報告をする行為に及ぶと、1年以下の懲役又は50万円以下の罰金が科せられることとなる(関税法114条の2第10号)。

　■ 誤った関税額を申告した場合の制裁

　(1) 過少申告加算税、無申告加算税及び重加算税

　ア 近時の法改正等

　昭和41年に申告納税制度が導入されると、全国の税関において、事後調査部門の設置、調査担当者の増員、帳簿調査体制の整備、通関情報総合判定システムの導入など、事後調査制度が拡充された。最近では、輸入者間における課税の公平を維持し、より適正な輸入申告を確保するために、平成9年に過少申告加算税及び無申告加算税が導入され、さらに、貿易取引の複雑化、多様化に伴う違法行為の事実解明が困難化したことや、事実の仮装隠ぺい行為の増加に対応するため、平成17年に重加算税が導入された。

　イ 過少申告加算税、無申告加算税及び重加算税の概略

　事後調査において過少申告や無申告の事実が発覚した場合、納税義務者(輸入者)は、税関長による更正が行われる前であれば、自ら修正申告をすることができる(関税法第7条の14)。納税義務者(輸入者)による修正申告ないし税関長による更正がされると、納税義務者(輸入者)は、正当な理由がある場合などの一定の場合を除き(関税法第12条の2第3項、関税法第12条の3第3項)、過少申告の場合は、不足額及び過少申告加算税(関税法第12条の2)を、無申告の場合は、無申告分及び無申告加算税(関税法第12条の3第1項)を納入しなければならない。

　さらに、納税義務者(輸入者)が、関税額の計算の基礎となる事実の全部若しくは一部を隠ぺい又は仮装し、その隠ぺい又は仮装した事実に基づいて納税申告をした場合には、過少申告加算税又は無申告加算税に代えて、重加算税が課せられることになる(関税法第12条の4第1項)。

　(2) 刑事罰及び通告処分と犯則調査

　ア 通告処分及び刑事処罰

　関税法は、関税ほ脱犯については、10年以下の懲役又は1000万円以下の罰金(懲役と罰金の併科も可能)を科している(関税法第110条1項1号・2号)。なお、関税法には、通告処分という刑事処罰に代わる行政処分が定められているが、申告納税制度が適用される貨物の関税に関する犯則事件については、通告処分によって、罰金に相当する金銭を賦課することはできない。これは、平成17年度税制改正において重加算税が導入された際、通告処分と、過少申告加算税、無申告加算税及び重加算税を併せて課すことは、いたずらに制度の複雑化と重複をもたらすと考えられたことによる。したがって、申告納税方式が適用される貨物の関税に関する犯則事件については、犯則調査の結果、犯則の事実があると思料されたときは、直ちに検察官に告発(直告)されて、刑事罰が科されることになる(関税法第136条の2)。

　イ 犯則調査の概要

　税関は、犯則事件の嫌疑を認知すると、犯則調査を開始する。犯則調査には、任意調査と強制調査があり、税関は、必要に応じて両者を使い分けている。換言すると、税関職員が任意調査のみで調査の目的を達成できると判断した場合は、任意調査のみが実施されるが、逆に、必ずしも強制調査より任意調査が先行するという関係にある訳ではない。

　犯則調査における任意調査としては、犯則嫌疑者若しくは参考人に対する出頭要請、犯則嫌疑者若しくは参考人に対する質問(事情聴取)、犯則嫌疑者若しくは参考人が所持し又は犯則嫌疑者が置き去った物件の検査などがある。犯則嫌疑者等が任意調査に応じない場合は、事後調査のような罰則規定は存在しないため、強制調査に切り替わることになる。

　犯則調査における強制調査としては、裁判官の発する許可状に基づく臨検、捜索、差押えがある。犯則調査における強制調査であっても、税関職員には、犯則嫌疑者を逮捕する権限(裁判所に逮捕状を請求する権限)は与えられていない。

　(3) 輸入通関手続における不利益(特例輸入申告制度)

　関税法は、特例輸入申告制度を定め、輸入通関手続について、貨物のセキュリティ管理とコンプライアンスの体制が整備された者として、あらかじめ税関長の承認を受けた輸入者には、特例的な扱いを認めている。特例輸入申告制度では、輸入者が｢特例輸入者｣として承認されると、輸入申告と納税申告が分離されることになる。その結果、輸入者は、納税申告前に貨物を引き取ることが可能になるとともに(関税法第7条の2)、貨物が日本に到着する前に輸入申告を行って、輸入許可を受けることができるようになる。つまり、特例輸入者の承認を受けることにより、輸入者は、迅速かつ円滑に貨物を引き取ることが可能になる。

　この特例輸入者の承認を受けるためには、｢過去3年間において、関税法その他の国税に関する法令の規定に違反して刑に処せられ、又は関税法若しくは国税犯則取締法の規定により通告処分を受けていないこと｣(関税法第7条の5第1号イ)などが要件として求められ、また、輸入者が関税等について、重加算税が課されたときは、税関長は、この特例輸入申告の承認を取り消すことができるとされている(関税法第7条の12第1項1号イ)。したがって、関税に関し、刑事処罰や通告処分を受けたり、重加算税が課されるなどした場合は、この輸入特例申告制度が利用できないことになる。

　(4) 小括

　以上のように、関税について、過少申告、無申告又は関税ほ脱の罪が認定されると、納税義務者(輸入者)たる企業は、過少申告加算税、無申告加算税、重加算税、刑事罰のほかに、輸入時の特例の不承認等の不利益を被ることになる。また、刑事罰については、業務として輸入を担当していた社員個人が、刑事罰を受ける可能性もある。

　このような制裁や不利益の存在を前提に考えると、下記5で概観するように、過少申告、無申告、関税ほ脱について、税関が事実とは異なる認識をしていたり、納税義務者(輸入者)たる企業に対し誤った指摘をしてきた場合には、その｢誤り｣を正すことが重要となる。また、このような税関の｢誤り｣は、企業と税関との間に｢見解の相違｣があることが原因になっていることもある。そのような場合は、下記6で述べるように、税関とのやり取りを通じて税関の｢誤り｣を正し、各種制裁を受けることを防ぐことが、輸入の円滑、企業のレピュテーションの観点から重要となる。

　■ 企業と税関との間に｢見解の相違｣が生じる原因

　(1) 課税価格の計算

　輸入貨物が、従価税品(価格を課税標準とする貨物)又は従価従量税品(価格及び数量を課税標準とする貨物)である場合、輸入貨物の課税標準となる価格(以下｢課税価格｣という。)は、関税定率法第4条から第4条の8が定める計算方法に従って計算される。そして、課税価格の計算に際しては、原則として、｢課税価格の決定の原則｣(関税定率法第4条第1項)が適用される。具体的には、｢買手｣が｢売手｣に対し直接ないし間接に支払った価格(以下｢現地支払価格｣という。)に、当該価格に含まれていない限度で、関税定率法第4条第1項各号が定める運賃等の費用(以下｢加算要素｣という。)を加算した価格が課税価格となる。そして、関税定率法が、｢課税価格の決定の原則｣により課税価格を決定することができないと規定する場合(関税定率法第4条第2項第1号から4号が定める場合)には、同種又は類似の貨物に係る取引価格による課税価格の決定(関税定率法第4条の2)、国内販売価格に基づく課税価格の決定(関税定率法第4条の3第1項)、製造原価に基づく課税価格の決定(関税定率法第4条の3第2項)といった計算方式によって課税価格が計算される。

　(2) 企業と税関との間で｢見解の相違｣が発生する例

　ア 課税価格の決定方式を決める場面の例

　｢課税価格の決定の原則｣が定める計算内容は相当複雑であるが、以下に述べるように、その計算内容に入る前の議論、すなわち｢課税価格の決定の原則｣を採用するか否かという議論の段階から、企業と税関との間で｢見解の相違｣が生じることがある。

　まず、関税定率法上、｢売手｣と｢買手｣の間に特殊関係(一方の者と他方の者とがその行う事業に関し相互に事業の取締役その他の役員となっていることその他政令で定める一方の者と他方の者との間の特殊な関係をいう。)があり、この特殊関係が輸入貨物の取引価格に影響を与えていると認められる場合は、｢課税価格の決定の原則｣に従って課税価格を計算することができないとされている。そして、｢売手｣ないし｢買手｣の認定次第で、｢特殊関係｣の有無が変わってくることになるので、その結果、｢課税価格の決定の原則｣を採用できるか否かの結論も変わってくる。そのため、課税価格を計算するためには、まず、関係当事者の中の誰が｢輸入者｣、｢輸出者｣、｢売手｣、｢買手｣なのかを確定する必要があるが、この当事者の確定の段階から、企業と税関との間で｢見解の相違｣が発生することがある。

　例えば、関税の納税義務者である｢輸入者｣を確定する際に、仲介業者に取引当事者としての実在性がないとして、仲介業者に輸入を依頼した買い主が｢輸入者｣と認定された事案がある。また、関税定率法上の｢売手｣及び｢買手｣は、実質的に自己の計算と危険負担のもとに輸入貨物を売買する者とされているが、｢輸入者｣と｢買手｣、｢輸出者｣と｢売手｣が別法人で資本関係がある場合には、｢輸入者｣として申告した者が、実際の｢買手｣だったのではないか、｢輸出者｣として申告した者が実際の｢売手｣だったのではないかという議論が起こることもある。

　次に、関税定率法によると、｢売手｣と｢買手｣との間に特殊関係があり、この特殊関係が、輸入貨物の取引価格に影響を与えている場合は、｢課税価格の決定の原則｣を採用することができないとされ、その結果、例えば、製造原価に基づく課税価格の決定の方法により課税価格が算定されることになると、輸入者は、輸入する商品の製造原価を細かく調査して課税価格を決めなければならなくなるため、相当な手間が生じることとなる。そのため、｢特殊関係による影響の有無｣という評価は、輸入者にとって意味のある評価の問題であり、また、評価の問題であるが故に、特に企業と税関との間で｢見解の相違｣が生じ安い部分であるともいえる。

　以上で見てきたような議論の発端は、税関が、事後調査の対象としている企業と海外の法人との間の複雑な資本関係を正確に理解していないこと、契約内容、契約書、商流等を把握していないこと、あるいは契約書類がきちんと揃っていないこと、そもそも関税定率法上、｢評価｣の問題が発生する余地が多分にあることなどが原因になっているように見受けられる。

　イ 課税価格の計算する場面の例

　上記のとおり、課税価格を計算するためには、現地支払価格を計算したり(現地支払価格は、輸入貨物の決済価格に加算要素等を加えさらに控除費用等を控除して計算される。)、現地支払価格に加算要素を加えたりする必要がある。そのため、課税価格の計算をする中でも、何を加算要素にして、何を減算要素にするかということに関し、企業と税関との間に｢見解の相違｣が生じることがある。例えば、買付手数料は、｢買手｣が輸入貨物を購入するために支払う手数料で、いわば｢買手｣が自己のために行う活動の費用であるから、通常は、現地支払価格に加算されない。しかし、この買付手数料を巡っては、｢むしろ売手の活動の費用と評価できるから現地支払価格に加算すべきだ｣という議論が生じることもある。

　また、ライセンス契約が結ばれている貨物を輸入する場合、通常はロイヤリティが、現地支払価格の加算要素とされるが、このロイヤリティの性質によっては(例えば、ミニマムロイヤリティの場合)、現地支払価格の加算要素ではないと解する余地も生じうる。

　ウ 小括

　課税価格の計算を巡っては、上記に述べたとおり、｢課税価格の決定の原則｣を採用するか否かの入口の議論から、課税価格の計算時に加算ないし減算する要素に至るまで、企業と税関との間で｢見解の相違｣が生じる素地がある。したがって、企業としては、事後調査の段階において、このような｢見解の相違｣に起因する指摘を税関から受けた場合には、不当な不利益を被ることがないように、早期に対応を採る必要がある。

　■ 税関対応の方針

　税関による事後調査の結果、「■事後調査の概要」に述べた処分が下された場合、企業としては、異議申立、審査請求、取消訴訟により、処分内容を争うことができる。しかし、通常、これらの手続によっても、税関の処分が取り消される可能性は低く、また、取消訴訟を提起したとしても、裁判所の判断が下されるまで、企業は不安定な立場に置かれることになる。また、ひとたび強制処分ないし刑事罰が下されると、その時点で、輸入者たる企業は、輸入特例申告制度を利用できない事態に陥り、円滑な業務に支障が生じる恐れがある。その上、企業が、税関による処分について争うと、マスコミ報道などにより、レピュテーションダメージを被るおそれもある。したがって、企業としては、事後調査において、税関から何らかの指摘を受けた場合には、早期に積極的な対応を採る必要がある。

　まず、税関からの指摘事項が、企業の見解と異なる場合、当該輸入に関する実態を改めて精査する必要がある。具体的には、課税価格を決めている関税定率法の視点を踏まえながら、関係法人の資本関係を整理したり、契約書や輸入関係書類を精査することが必要になる。その上で、企業と税関との間に発生している｢見解の相違｣を特定し、税関の指摘が実態に合致した正しいものであるか否かを検証する必要がある。そして、企業が、自らの見解の方が正しいと考えるのであれば、契約書等の関係書類をベースに、関税定率法の観点から整理した事実関係を税関に伝え、税関の｢誤解｣を解くべきである。筆者の経験からすると、税関は、企業から反論を受けた場合、追加質問を出したり、議論の機会を設けるなどするため、税関とは、ある程度のコミュニケーションを取ることが可能になる。そこで、税関と対話をするに当たっては、企業の見解を支える資料を証拠として提出したり、税関向けの説明ペーパーを提出した上で、補足説明することが有益である。また、事後調査が入った段階で、関税制度について知見のある弁護士の関与のもと、事実関係の調査や税関との協議を行ったり、弁護士の意見書を提出することも一考に値する。

　税関に限らず、近時の行政調査は